La regla de la Prorrata General y la Prorrata Especial

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Prorrata general

La Regla de la Prorrata en IVA es un mecanismo que afecta a la deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes o servicios realizadas por un empresario que efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

La prorrata en el IVA tiene dos modalidades de aplicación, la Prorrata General y la Prorrata Especial.

Prorrata General

En los casos de aplicación de la regla de Prorrata General, sólo será deducible el impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en la siguiente fórmula:

El cálculo anterior se refiere a datos en términos anuales por lo que obviamente, solo será posible hacerlo a final del ejercicio. El porcentaje calculado a final de año se conoce como Prorrata Definitiva, mientras que durante el transcurso del ejercicio usaremos la denominada Prorrata Provisional, que no es más que el porcentaje de aplicación definitivo usado durante el ejercicio anterior.

En los casos de inicio de la actividad empresarial, el porcentaje provisional de deducción aplicable durante el año será el que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.

A modo de ejemplo:

Un empresario realiza dos actividades, Alquiler de viviendas (actividad sujeta y exenta) y Alquiler de locales (actividad sujeta y no exenta), siendo la cuota que se soporta de IVA por ambas actividades de 10.000 euros. La Prorrata Provisional (Prorrata Definitiva del ejercicio anterior) es del 70%:

Se ha deducido un total de 7.000 euros en el transcurso del ejercicio, que surge de aplicar el 70% a la cuota de IVA soportado. Sin embargo, a final de año debe calcular la Prorrata Definitiva y regularizar el ejercicio, por lo que se hace el siguiente cálculo:

  • Actividad sujeta y no exenta: Ha facturado por esta actividad 60.000 euros (sin incluir el IVA).
  • Actividad sujeta y exenta: Ha facturado por esta actividad 40.000 euros.

La diferencia de la prorrata definitiva con respecto a la prorrata provisional es de un 10% por lo que se deberán regularizarse las deducciones provisionales ingresando 1.000 euros más en el modelo 303 correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio.

Aplicando Prorrata General por tanto se deduce un total de 6.000 € de IVA en el ejercicio.

Prorrata general

Prorrata Especial

La Prorrata Especial se aplicará de la siguiente forma:

  1. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.
  2. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.

3.ª Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje que usamos para la Prorrata General.

Siguiendo con el ejemplo anterior:

Supongamos que del total de cuota soportada (10.000 €), 3.000 € corresponden a la actividad sujeta y no exenta, 4.000 € a la actividad exenta y 3.000 € a ambas actividades.

Aplicándose la Prorrata Especial, se deduciría 3.000 € por el IVA soportado correspondiente a la actividad de Alquiler de locales además del 60% (Prorrata General Definitiva) del IVA soportado correspondiente a ambas actividades, esto es, 1.800 €.

Aplicando Prorrata Especial por tanto se deduce 4.800 € de IVA en el ejercicio.

prorrata general

¿Cuándo se aplica una y cuándo se aplica otra?

La Prorrata General queda delimitada en su aplicación a los supuestos donde no sea obligatorio el uso de la Prorrata Especial. Los supuestos donde se debe de aplicar la Prorrata Especial son:

  1. Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de la Prorrata Especial.
  2. Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de Prorrata General exceda en un 10 por ciento o más del que resultaría por aplicación de la regla de Prorrata Especial.

De nuevo, seguimos con el ejemplo anterior:

Ya hemos calculado la Prorrata General y la Prorrata Especial, ahora debemos estudiar cual aplicar. Tenemos claro que la Prorrata General es la más conveniente para el contribuyente pero, ¿puedo aplicarla? La respuesta es NO. El resultado de aplicar la Prorrata General, 6.000 €, excede en un 25% al resultado de aplicar la Prorrata Especial, por tanto la cuota deducible será de 4.800 €.

prorrata general

¿Cómo se puede optar a la Prorrata Especial?

En los supuestos de inicio de actividades, a través de la declaración censal (modelo 036 o 037) de alta el sujeto pasivo del IVA puede optar por la regla de Prorrata Especial en dicho impuesto.

En otros supuestos diferentes al de inicio de actividad, la opción puede ejercitarse en la última declaración-liquidación del IVA correspondiente a cada año natural, procediéndose en tal caso, a la regularización de las deducciones practicadas durante el mismo.

La opción por la aplicación de la Prorrata Especial tendrá una validez mínima de tres años naturales.

prorrata general

Caso especial: aplicación de la prorrata en caso de sectores diferenciados de actividad

El artículo 101 de la Ley del IVA, en su punto uno establece que “los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto a cada uno de ellos”.

Son sectores diferenciados de actividad aquellos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de aplicación sean distintos.

Las actividades económicas realizadas se consideran distintas cuando éstas tienen asignadas diferentes grupos de CNAE. No obstante, no tienen la consideración de sectores diferenciados las actividades que sean accesorias, es decir, aquellas actividades cuyo volumen de operaciones no exceda del 15% de la actividad principal y, además contribuya a su realización.

Asimismo, los regímenes de deducción se considerarán distintos si los porcentajes de deducción obtenidos a través de la aplicación de la prorrata general, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal, difieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.

Dicho de otro modo, si el porcentaje de deducción aplicable a la actividad principal (incluidas las actividades accesorias a la misma) no difiere en más de 50 puntos porcentuales con el porcentaje de la actividad económica distinta, entonces hablamos de un solo sector diferenciado.

Si por el contrario el porcentaje de la principal difiere en más de 50 puntos porcentuales del porcentaje de la distinta, entonces hablamos de dos sectores diferenciados.

prorrata general

Continuando con el ejemplo anterior, si en el 2018 comenzase a impartir clases de formación (actividad sujeta y exenta), esto constituiría en sí mismo un sector diferenciado de actividad, puesto que las actividades relacionadas con el alquiler de inmuebles pertenecen a un grupo de CNAE diferente al que poseen las actividades de formación y además los porcentajes de deducción entre ambas actividades difieren en más de 50 puntos porcentuales, siendo por tanto sectores diferenciados.

¿Cómo se aplicaría la prorrata en este escenario? Pues bien, la Ley del IVA establece que la aplicación de la regla de prorrata especial en uno de los sectores diferenciados de la actividad (por ejemplo el aplicado en su caso en el alquiler), no impide que a otros sectores se les aplique la regla de la prorrata general, pudiendo así aplicar la prorrata general, en caso de poder aplicarla.

Sin embargo, la Administración tributaria puede autorizar la aplicación de un régimen de deducción común al conjunto de los sectores diferenciados, según recoge el apartado 2 del artículo 101 de la Ley del IVA.

Dicha autorización no surtirá efectos en el año en que el montante total de las cuotas deducibles por la aplicación del régimen de deducción común exceda en un 20 por 100 al que resultaría de aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada sector diferenciado.

prorrata-general

Para finalizar, la autorización concedida continuará vigente durante los años sucesivos en tanto no sea revocada o renuncie a ella el sujeto pasivo.

Recuerda que si tienes alguna pregunta que te inquieta en Nersa Asesoría y Gestoría en Sevilla te asesoramos en materia fiscal, laboral, contable y mercantil.

Juan Miguel Martín Verjillos

 

 

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